En el supuesto de la última convocatoria de Agentes (2019) se preguntaba sobre una exención por reinversión en un inmueble que había sido financiado en un 50%. En la respuesta a ese apartado (el 23) había incluido una respuesta basada en el criterio seguido por la AEAT en el sentido de considerar que el importe reinvertido era el obtenido en la transmisión de la vivienda antigua que se destinaba a la nueva pero descontando la parte de esta (la nueva) que se abonaba recurriendo a la financiación ajena. Este criterio ha cambiado y en ese sentido he de actualizar la contestación y de paso veremos el contenido de esa sentencia de la forma menos técnica posible aunque con la rigurosidad que el tema merece.
Nueva resolución apartado 23 del supuesto de 2019 Turno libre
El Tribunal Supremo, concretamente la Sala de lo Contencioso Administrativo ha dictado la Sentencia nº 1239/2020, de fecha 01/10/2020 del que podemos extraer:
Alegaciones
de la recurrente
La
Administración en ningún momento cuestiona la calificación como vivienda
habitual de la vivienda objeto de transmisión, ni de la vivienda en la que se
materializa la reinversión. Tampoco cuestiona los plazos en los que se realiza
la reinversión. Sin embargo, sí cuestiona los importes destinados a la
adquisición de la nueva vivienda en la que se materializa la reinversión.
La Administración realiza una interpretación del concepto de reinversión de naturaleza prácticamente física entendiendo que se trata de un traslado material de un flujo monetario de un origen a un destino predeterminado en lugar de atender al concepto económico de inversión entendiendo que hay reinversión cuando el nuevo activo adquirido (la vivienda habitual de destino) iguala o supera el precio obtenido de la enajenación del activo precedente (la vivienda habitual de origen). En este punto, cabe mencionar que ni la Ley ni el Reglamento contienen una sola norma que valide el actual criterio administrativo descrito.
En
el acta de Inspección de IRPF, ejercicio 2006, la Inspección solo acepta como
"cantidad reinvertida" los importes desembolsados, es decir, las
cantidades de liquidez monetaria de las que se desprendía la recurrente tanto
en el momento de la compra como durante los 2 años siguientes a la misma (amortización
de la hipoteca y pago de intereses de octubre 2006 - enero 2008).
El
recurrente, por el contrario, tal y como viene sosteniendo a lo largo del
proceso administrativo y contencioso entiende que el importe que se reinvirtió
fue la totalidad del importe de adquisición de la nueva vivienda. Asimismo,
sostiene que la interpretación de la administración en cuanto a lo que se
entiende por "cantidad reinvertida" es errónea puesto que ni el art.
36 LIRPF (RDL 3/2004) ni el art. 39 RIRPF (RD 1775/2004) establecen que el
importe de la "reinversión" deba entenderse solamente por el importe
desembolsado no considerando el importe de la financiación ajena dispuesta.
Por
tanto, la reinversión debe entenderse por lo que es, un acto negocial jurídico
económico, dándose la realidad del mismo y cumpliéndose con los períodos
establecidos por ley y siempre con independencia de los pagos monetarios del
crédito/préstamos/deuda hipotecaria asumida en la nueva adquisición. Y así se
ha puesto de manifiesto en las múltiples sentencias de la Sala de lo
Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia, que a lo
largo del proceso administrativo-contencioso el recurrente ha ido
aportando".
El
recurrente pues considera que la interpretación de la Ley que hace la
Administración no se ajusta a derecho en la medida que ni del articulo 36 RDL
3/2004 ni del articulo 39 RD1775/2004 se desprende que deba existir una
correlación financiera entre la cantidad obtenida por la venta de la vivienda
transmitida y la cantidad reinvertida en la nueva vivienda habitual. Asimismo,
tampoco se desprende que no deba considerarse el importe de la financiación
ajena solicitada para la compra de la nueva vivienda como cuantía equivalente
al importe obtenido por la vivienda transmitida".
Opinión del Tribunal Supremo:
En
consecuencia, esta Sala comparte el criterio de la recurrente de que por
reinversión debe entenderse un acto negocial jurídico económico, dándose la
realidad del mismo y cumpliéndose con los períodos establecidos por ley y
siempre con independencia de los pagos monetarios del crédito/préstamos/deuda
hipotecaria asumida en la nueva adquisición.
Ni
del artículo 36 RDL 3/2004 ni del artículo 39 RD1775/2004 se desprende que deba
existir una correlación financiera entre la cantidad obtenida por la venta de
la vivienda transmitida y la cantidad reinvertida en la nueva vivienda
habitual. Y tampoco que no deba considerarse el importe de la financiación
ajena solicitada para la compra de la nueva vivienda como cuantía equivalente
al importe obtenido por la vivienda transmitida.
En
consecuencia la Sala considera que la sentencia recurrida hace una
interpretación restrictiva de la deducción por vivienda habitual que no se
acomoda a los límites estrictos de la misma y a las condiciones establecidas
normativamente para su disfrute lo que lleva a dar lugar al recurso de casación
.
Por
todo ello, el Tribunal Supremo en esa sentencia recoge en su Fundamento de
Derecho Tercero fija la siguiente doctrina:
TERCERO.- Fijación de doctrina.
Determinar si para aplicar la exención
por reinversión regulada en el artículo 36 del TRLIRPF de 2004, y en el 39.1
Reglamento del Impuesto, resulta preciso emplear en su totalidad el dinero
obtenido de la venta de la anterior vivienda o, por el contrario, es suficiente
con aplicar para el mismo fin dinero tomado a préstamo de un tercero, ya sea
directamente o bien como consecuencia de la subrogación en un préstamo
previamente contratado por el transmitente del inmueble".
A
dicha cuestión se debe responder lo siguiente:
Para
aplicar la exención por reinversión no resulta preciso emplear en su totalidad
el dinero obtenido de la venta de la anterior vivienda siendo suficiente con aplicar para el mismo fin dinero
tomado a préstamo de un tercero, ya sea directamente o bien como
consecuencia de la subrogación en un préstamo previamente contratado por el
transmitente del inmueble es suficiente con aplicar para el mismo fin dinero
tomado a préstamo de un tercero, ya sea directamente o bien como consecuencia de
la subrogación en un préstamo previamente contratado por el transmitente del
inmueble.
Tal y como he comentado al inicio, vamos
a llevar a la práctica esta Sentencia en la resolución del Enunciado Tercero
del Supuesto de Agentes Tributarios de 2019 de Turno Libre.
Enunciado
de la pregunta:
D. Luis ha vendido en Julio de 2019 la que era la vivienda
familiar, que fue adquirida por herencia en 2015, valorada a efectos del
Impuesto sobre Sucesiones en 200.000 euros, habiendo desembolsado en concepto
de gastos inherentes a la adquisición (notaría, Impuestos y gestoría) 18.000
euros. El valor de mercado de la vivienda en el momento de su adquisición era
de 250.000 euros. De la venta ha obtenido un importe neto, descontando gastos,
de 500.000 euros.
El
matrimonio ha adquirido un chalet en los alrededores de Madrid, por importe de
1.000.000 de euros, impuestos y demás gastos de adquisición incluidos, que va a
dedicar a su vivienda habitual. La vivienda se ha financiado en un 50% mediante
un préstamo hipotecario, con un periodo de carencia de 3 años, y el resto ha
sido desembolsado en partes iguales por el matrimonio.
Apartado 23
Indicar los efectos fiscales de la venta de la vivienda en la declaración del Impuesto sobre la Renta de 2019 y determinar en su caso el importe a integrar en la base imponible, sujeto pasivo y tipo de renta.
Contestación propuesta
En el supuesto no se indica la fecha del matrimonio para poder determinar si el inmueble fue adquirido antes o después del mismo ni se menciona el régimen económico matrimonial por los que entenderemos que el inmueble vendido es privativo de D. Luis y a él le corresponderá declararlo de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 11.5 de la Ley de IRPF.
En
primer lugar, determinaremos el importe de la ganancia de patrimonio obtenida
por D. Luis, a integrar en la declaración de IRPF. Para ello, en primer lugar,
fijaremos el valor de adquisición sabiendo que el valor de adquisición será,
cuando la misma hubiere sido a título lucrativo o gratuito, el declarado o el
comprobado administrativamente a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones, sin que éste pueda exceder del valor de mercado.
Dado
que el valor declarado en el Impuesto sobre Sucesiones fue inferior al de
mercado utilizaremos el valor declarado. Así:
|
Datos |
Ganancia
Patrimonial |
|
Valor
de adquisición |
200.000 |
|
Gastos compra |
18.000 |
|
Total
Valor adquisición |
218.000 |
|
Importe neto de la venta |
500.000 |
|
Ganancia
patrimonial obtenida |
282.000 |
Este
importe será declarado por D. Luis en su declaración de renta dentro de la Base
del Ahorro al derivar la ganancia patrimonial de una transmisión.
Ahora
bien, este importe quedará exento en la media en la que se reinvierta el
importe obtenido de la transmisión en la adquisición de una vivienda que vaya a
constituir la vivienda habitual en el plazo de 2 años. De la lectura del
enunciado parece desprenderse que se cumplen estos requisitos.
Hasta
aquí, no cambiaría la respuesta ya que nos hemos limitado a calcular la ganancia
patrimonial. El cambio se produce a la hora de determinar el importe exento por
reinversión:
Cálculo antes de la sentencia:
Por tanto determinaremos el importe a reinvertir:
- Valor de adquisición: 1.000.000 €
- Financiado 50% - 500.000 €
- Importe abonado por cada cónyuge 250.000 €
Dado
que D. Luis ha reinvertido en la vivienda nueva 250.000 euros de los 500.000
obtenidos en la transmisión de la anterior vivienda, quedará exento por
reinversión el 50% del importe de la ganancia de patrimonial obtenida.
D.
Luis incorporará en su base del ahorro el 50% de la ganancia patrimonial
obtenida en la transmisión de la anterior vivienda habitual, 141.000 €,
quedando exento el otro 50%.
Cálculo tras aplicar el criterio fijado por la sentencia:
- Valor de adquisición 1.000.000 €
- Importe reinvertido (sólo por D. Luis) 500.000 €
Dado que D. Luis ha reinvertido en la vivienda nueva los 500.000 obtenidos en la transmisión de la anterior vivienda, quedará exento por reinversión el 100% del importe de la ganancia de patrimonial obtenida.
D.
Luis no incorporará en su base del ahorro cantidad alguna en concepto de
ganancia patrimonial.
Como
resultado de este cambio de criterio, D. Luis se ha ahorrado la cuota
correspondiente a la inclusión en la Base del Ahorro del 50% de la ganancia patrimonial.